El pasado 23 de octubre se publicó en el Boletín Oficial de las Cortes Generales el Proyecto de Ley de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal (en adelante, “el Proyecto de Ley”), en el que se incluye una batería de reformas fiscales que afectan, prácticamente, a todos los impuestos estatales, y por el que se traspone el contenido de la Directiva (UE) 2016/1164, del Consejo, por la que se establecen normas contra las prácticas de elusión fiscal (en adelante, “ATAD”).
Dada la amplitud de las reformas contempladas en el Proyecto de Ley, el objeto de la presente nota se ha centrado en analizar aquellas novedades que pueden afectar especialmente a las personas jurídicas y que son las siguientes:
1.- El «Exit Tax» o Impuesto de salida:
a. El sistema de aplazamiento se sustituye por un sistema de fraccionamiento en 5 años:
El exit tax se presenta como una medida anti-fraude cuya finalidad es gravar las diferencias positivas entre el valor de mercado y el valor de adquisición de las acciones o participaciones de cualquier tipo de entidad cuando se produce un cambio de residencia y sin necesidad de que se haya realizado la venta de los títulos.
No obstante, en la actualidad se prevé un sistema de aplazamiento en aquellos supuestos en los que el cambio de residencia se produce hacia otro Estado miembro de la Unión Europea (“UE”) o del Espacio Económico Europeo (“EEE”), de acuerdo con el cual sólo deberán incluirse dichas plusvalías (i) bien dentro del plazo de los 10 años siguientes al último en que deba declararse, o (ii) bien en el periodo impositivo en que se transmitan inter vivos dichas acciones o participaciones.
Sin embargo, con la entrada en vigor del Proyecto de Ley, este sistema de aplazamiento se sustituye por un fraccionamiento en 5 años en el que:
- Si bien son aplicables las normas generales previstas en la Ley General Tributaria («LGT«) para los fraccionamientos en lo que respecta a intereses de demora y constitución de garantías, el Proyecto de Ley sólo prevé la constitución de garantías cuando existan indicios racionales de que el cobro de la deuda se podría ver frustrado o gravemente dificultado.
- Además, se establecen varios supuestos en los que se pierde el derecho al fraccionamiento (e.g. cuando los elementos patrimoniales afectados sean objeto de transmisión a terceros, cuando el contribuyente se encuentre en liquidación, concurso o cualquier procedimiento equivalente).
- Por último, de no producirse el ingreso de las cantidades exigidas, se considerarán vencidas el resto de fracciones pendientes, debiendo iniciarse el procedimiento de apremio.
b. Nuevo supuesto para los casos en que el traslado se refiera a la «actividad» realizada por un establecimiento permanente.
Es decir, actualmente la norma se refiere, en el caso de los establecimientos permanentes (“EP”), a dos supuestos: (i) cese de la actividad del EP y (ii) transferencia al extranjero del EP.
Por tanto, de acuerdo con lo anterior, no es necesario que el EP deje de operar en España, ya sea por cese o por traslado al extranjero, sino que es posible que éste siga operando en España mediante la continuación de otras actividades.
c. Respecto del cómputo de la renta que debe integrarse en la base imponible:
Se calculará por la diferencia entre el valor de mercado y el valor fiscal. Por tanto, se sustituye la referencia «valor contable» por «valor fiscal».
2.- Novedades en el régimen de transparencia fiscal internacional:
El Proyecto de Ley opta por mantener estándares de protección más elevados que los previstos en ATAD.
a. Aplicación del régimen a los EP:
La imputación de rentas también procederá cuando éstas sean obtenidas a través de un EP, siempre que éste tribute en su país de origen a un tipo inferior al 75% de lo que correspondería pagar en España por las mismas rentas y sin que resulte de aplicación, en este caso, la exención prevista por obtención de rentas positivas obtenidas en el extranjero a través de un EP.
b. Se incluyen nuevos supuestos de imputación de rentas:
- Las derivadas de operaciones de seguro, crediticias, de arrendamiento financiero y otras actividades financieras. Antes sólo se contemplaba la imputación cuando las mismas se realizaban con personas o entidades vinculadas y en la medida en que determinaran gastos deducibles en dichas entidades residentes.
- Las derivadas de operaciones sobre bienes y servicios realizadas con personas o entidades vinculadas, en las que la entidad no residente o EP añade valor económico escaso o nulo. Antes sólo se incluían las prestaciones de servicios, dejando fuera las operaciones sobre bienes, y sólo en la medida en que se realizasen con personas o entidades vinculadas.
c. No se incluyen las rentas derivadas de las actividades crediticias, financieras, aseguradoras y de prestación de servicios, cuando éstas provengan de actividades realizadas con personas o entidades no vinculadas en, al menos, 2/3.
De acuerdo con la redacción actual, el límite es de 1/2.
d. Inclusión de los países pertenecientes al EEE:
Se establece que el régimen de transparencia fiscal internacional no será de aplicación, además de (i) a las entidades residentes en otro Estado Miembro de la UE, (ii) a aquellas residentes en otro Estado del EEE (en la redacción actual sólo se hace referencia a la UE). Sin embargo, para las IIC únicamente se permite la excepcionalidad a la aplicación del régimen cuando éstas estén constituidas y domiciliadas en la UE.
e. Se elimina la exigencia de que «su constitución y operativa responda a motivos económicos válidos«:
Respecto de los requisitos para que no resulte de aplicación el régimen de transparencia fiscal internacional, el Proyecto de Ley exige exclusivamente que se realicen actividades económicas.
3.- Intensificación de la lucha contra los paraísos fiscales:
a. Se sustituye el término «paraíso fiscal» por el de «jurisdicción no cooperativa» al mismo tiempo que se amplía el contenido del término:
Actualmente, los únicos criterios que se tienen en cuenta para calificar a un país o territorio como paraíso fiscal son, básicamente, dos: (i) la existencia de normativa reguladora sobre intercambio de información, ya sea en el marco de un convenio para evitar la doble imposición, de un acuerdo específico en este sentido o en el marco del Acuerdo sobre Asistencia Administrativa Mutua; y (ii) el resultado de las evaluaciones inter-partes realizadas por el Foro Global de Transparencia e Intercambio de Información con Fines Tributarios.
No obstante, una vez se produzca la entrada en vigor del Proyecto de Ley, se tendrán en cuenta los siguientes tres criterios para calificar a un país o territorio como jurisdicción no cooperativa:
- En materia de transparencia fiscal: en el que se engloban los requisitos previstos por la legislación actualmente y, adicionalmente:
- Un cumplimiento efectivo de intercambio de información y en particular, un efectivo intercambio de información en materia de titulares reales;
- La existencia de normativa sobre asistencia administrativa mutua.
- Que faciliten la celebración o existencia de instrumentos o de sociedades extraterritoriales, dirigidas a la atracción de beneficios que no reflejen una actividad económica real en dichos países o territorios.
- La existencia de baja o nula tributación: actualmente, la norma sólo contempla una definición de «nula tributación» y el Proyecto de ley introduce la distinción con respecto a la «baja tributación»:
- Nula Tributación: cuando no se aplique un impuesto idéntico o análogo al IRPF, IS o IRNR.
- Baja Tributación: cuando, aplicándose un impuesto idéntico o análogo, el nivel impositivo efectivo sea considerablemente inferior, incluido al tipo cero.
En los supuestos en que España tenga suscrito un CDI, la normativa tributaria relacionada con las jurisdicciones no cooperativas resultará también de aplicación en la medida en que no sea contraria a las disposiciones del citado CDI.
b. En cuanto a la definición de «Impuesto idéntico o análogo»:
Se elimina la consideración de las cotizaciones a la seguridad social como impuesto análogo al IRPF.
c. El régimen de actualización de la lista:
Actualmente, la lista de “paraísos fiscales” se actualiza por medio de Reglamento. No obstante, tras la entrada en vigor del Proyecto de Ley la lista de “jurisdicciones no cooperativas” se actualizará por medio de Orden Ministerial, estableciéndose un régimen transitorio en tanto no se apruebe ésta y de acuerdo con el cual se considerarán jurisdicciones no cooperativas las que, hasta ahora, están definidas como paraíso fiscal.
4.- Régimen de pagos en efectivo:
a. Se reducen los límites:
El límite pasa de 2.500 a 1.000 euros, salvo para las personas físicas que no actúen como empresarios o profesionales, respecto de los que sigue aplicando el límite de 2.500 euros. No obstante, para las personas físicas particulares con domicilio fiscal fuera de España, el límite disminuye de 15.000 a 10.000 euros.
b. Se introduce una reducción del 50% de la base de la sanción:
De manera similar a las infracciones de tráfico, se prevé una reducción para aquellos casos en que el importe reducido de la sanción se satisfaga voluntariamente en cualquier momento anterior a la notificación de la resolución. No obstante, la aplicación de la reducción implicará:
- La renuncia a formular alegaciones;
- La terminación del procedimiento; y
- El agotamiento de la vía administrativa.
Esta reducción es incompatible con la prevista en el artículo 85 de la Ley del Procedimiento Administrativo Común.
c. Incremento del plazo máximo para notificar resolución expresa de 3 a 6 meses:
Actualmente, el plazo venía establecido por la normativa reguladora de los plazos en el ámbito administrativo, la cual establece, con carácter general, un plazo de 3 meses.
5.- A efectos del cálculo del Importe Neto de la Cifra de Negocios para la exención del Impuesto sobre Actividades Económicas.
Se especifica que el Importe Neto de la Cifra de Negocios (en adelante, “INCN”) a considerar para que resulte de aplicación la exención en el Impuesto sobre Actividades Económicas será la suma de los INCN de las empresas del grupo mercantil, aun cuando no estén obligadas a consolidar a efectos contables.
6.- Novedades en relación con el régimen sancionador por incumplimiento de las obligaciones específicas del grupo de entidades:
Hasta ahora, la LIVA se limitaba a decir que “la entidad dominante será sujeto infractor por los incumplimientos de las obligaciones específicas del régimen especial del grupo de entidades” sin determinar qué obligaciones se entendían incluidas.
Así, se aclara que se entienden: “incluidas las obligaciones derivadas del ingreso de la deuda tributaria, de la solicitud de compensación o de la devolución resultante de la declaración-liquidación agregada correspondiente al grupo de entidades, siendo responsables de la veracidad y exactitud de los importes y calificaciones consignadas por las entidades dependientes que se integran en la declaración-liquidación agregada”.
Se estima que se la publicación en el BOE no se produzca antes de la finalización del 2020 según los procedimientos respectivos en el Congreso y el Senado.
Esperamos que la presente información les haya sido útil. Para cualquier consulta al respecto, no duden en ponerse en contacto con BORSO.
